¿Quién debe pagar los tributos de los préstamos?

PRÉSTAMO SIMPLE

 Aquél cuya devolución no está garantizada con un derecho real de garantía o con una fianza, contando únicamente con la garantía personal del prestatario, estará sujeto al IVA o al ITPO dependiendo de cuál sea la condición del prestamista.

 Si el préstamo lo concede un empresario o profesional en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional(normalmente será una entidad financiera) estará sujeto a IVA aunque exento según el artículo 20.Uno.18º c) LIVA. Si tal préstamo se documenta en escritura pública, ésta no resultará sometida al gravamen proporcional del IAJDya que el acto o contrato no es inscribible en registro alguno de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 31.2 TRLITPyAJD.

 Cuando el préstamo es concedido por un particular estará sujeto al ITPO aunque también exento en virtud del artículo 45.I B) 15 TRLITPyAJD. Y si se formaliza en escritura pública, tampoco tiene lugar el gravamen por la cuota proporcional del IAJD, no sólo por fallar el requisito de la inscribibilidad, sino también porque al estar sujeto el préstamo a la modalidad de ITPO ésta resulta incompatible con la modalidad de cuota gradual del IAJD.

PRÉSTAMO CUYA DEVOLUCIÓN ESTÁ GARANTIZADA

 Por lo que se refiere al préstamo garantizado, y centrándonos en los supuestos en que la garantía aportada consiste en la constitución de un derecho real de hipoteca (préstamo hipotecario), al igual que sucede con el préstamo simple su sujeción al IVA o al ITPO dependerá de la condición del prestamista.

Cuando el préstamo hipotecario es concedido por un particular, y suponiendo que también lo sea el prestatario,

 En principio existirían dos hechos imponibles sometidos al ITPO: por una parte, la constitución del préstamo y, por otra, la constitución del derecho real de garantía (artículo 7.1 B TRLITPyAJD en ambos casos). Sin embargo, el legislador no ha querido que tributen ambos actos por separado si no que , teniendo en cuenta el carácter accesorio de la garantía, ordena omitir la tributación de esta última y que la operación tribute exclusivamente en concepto de préstamo, que, como ya se ha dicho, está exento. Señala en este sentido el artículo 15.1 TRLITPyAJD que «la constitución de las fianzas y de los derechos de hipoteca,prenda y anticresis, en garantía de un préstamo, tributarán exclusivamente por el concepto de préstamo».

La escritura pública en la que necesariamente debe formalizarse el préstamo hipotecario,

A pesar de cumplir ahora el requisito de acceso al registro, no da lugar al devengo de la cuota gradual del IAJD al ser incompatible con el ITPO al que está sujeto, aunque exento, el préstamo (cfr. consultaDGT núm. 1101-97, de 2 de junio).

 Si el préstamo hipotecario lo concede un empresario o profesional, situación que será la más frecuente, resultará sujeto al IVA y exento según el artículo 20.Uno.18º LIVA.

 Centrándonos en los supuestos que son objeto de la STS de 23 de diciembrede 2015, esto es,.

Cuando la garantía la constituye un particular no empresario

Partimos de la premisa de que la hipoteca tampoco tributa por ITPO en virtud delo dispuesto en el artículo 15 TRLITPyAJD, aun cuando el préstamo esté sujeto al IVA (Simón Acosta, 1989: 494-495).

 Por lo que respecta a la escritura pública en la que se documenta el préstamo, al cumplirse todos los requisitos establecidos en el artículo 31.2 TRLITPyAJD, tributará por la cuota variable del IAJD.

En efecto, se trata de una primera copia de escritura pública que tiene por objeto cosa valuable; el préstamo hipotecario es inscribible en el Registro de la Propiedad (en este caso además de forma obligatoria al tener dicha inscripción carácter constitutivo);y,  finalmente, el préstamo hipotecario se encuentro sujeto a un impuesto, el IVA, que es compatible con la cuota variable del IAJD.

 Se ha discutido, además, si la exención de los préstamos comprendida en el artículo 45.I.B) 15 TRLITPyAJD alcanza también al gravamen proporcional del IAJD que, como decimos, recae sobre la escritura de formalización de un préstamo hipotecario sujeto al IVA.

La doctrina ha defendido la aplicación de dicha exención al gravamen proporcional del IAJD sobre la base de un triple argumento: La literalidad del precepto, el contexto normativo en el que el mismo se inserta y su finalidad (Villarín Lagos, 2008: 825-828; Iglesias Canle, 1999: 90-97).

Por lo que se refiere a argumento literal, el precepto declara exentos “los préstamos, cualquiera que sea la forma en que se instrumenten”, queriendo indicarse con ello que la exención se extiende también al IAJD, ya sea en la modalidad de documentos mercantiles o en el gravamen proporcional de documentos notariales.

Es decir, si la exención únicamente se hubiera querido ceñir al ITPO, no hubiera sido necesaria la alusión a la forma de documentación, ya que el préstamo, por sí mismo, no necesita de ninguna formalidad para su perfeccionamiento, a diferencia de lo que sucede con el préstamo hipotecario

En segundo lugar, el artículo 45 se ubica dentro del Título IV “Disposiciones comunes” de modo que las exenciones comprendidas en el mismo afectan a cualquiera de las tres modalidades impositivas reguladas en el Texto Refundido, sin necesidad de que se indique a qué modalidades del tributo se aplica cada exención.

Por último, la exención comentada, cuyo origen se encuentra en la Ley del IVA del año 1985, debe analizarse a la luz de la ratio legis del precepto que no es otra que la de dar cumplimiento al objetivo comunitario de gravar únicamente la economía real y no la economía financiera.

De acuerdo con ello, las operaciones financieras no pueden resultar gravadas por ningún tributo, lo cual no afecta sólo al IVA o al ITPO, sino también a cualquier otro impuesto que resulte compatible con el IVA, tal como sucede con el gravamen proporcional sobre documentos notariales del IAJD que nos ocupa.

 Sin embargo, el Tribunal Supremo no lo ha entendido así y ha considerado que los préstamos hipotecarios tributan sin exención por la cuota variable del IAJD (cfr. SSTS, Sala de lo Contencioso-Administrativo, de 20 de enero de 2006 y de 16 de julio de 2012).

En defi nitiva, solo tributará por el gravamen proporcional del IAJD la escritura de constitución de un préstamo hipotecario cuando éste se encuentre sujeto al IVA por ser el prestamista un empresario o profesional en el ejercicio de su actividad, siendo aquí donde se plantea la controversia acerca de quién ostenta la condición de sujeto pasivo del referido IAJD: ¿el prestamista o el prestatario?

El actúa artículo 29 del TR del ITAJD, aprobado por Real Decreto-Ley 17/2018, establece que el sujeto pasivo de AJD en el supuesto de escrituras de préstamo con garantía hipotecaria es el prestamista. Con anterioridad a la actual redacción del artículo 29 del TR del ITPAJD, en el supuesto de escrituras de constitución de préstamo con garantía en AJD, el Reglamento del ITPAJD consideraba sujeto pasivo al prestatario.

Últimamente se han suscitado diversas dudas sobre la tributación de los préstamos hipotecarios en la modalidad de acts jurídicos documentados, documentos notariales, del ITPAJD, en concreto sobre la determinación del sujeto pasivo y la aplicabilidad de las exenciones relativas a préstamos con garantía hipotecaria. Sobre este particular ha contestado la consulta vinculante V1134/2019 de 23 de Mayo de 2019.

 Del trabajo de la profesora de la Universidad de Cantabria, Carlota Ruiz de Velasco Punín, Doctora en Derecho Financiero y Tributario.

Compartir:

Share on linkedin
LinkedIn

Más entradas