La declaración tributaria especial de 2012 de 30 de marzo

La Disposición adicional primera del Real Decreto-Ley 12/2012, de 30 de Marzo, regula la denominada declaración tributaria especial. Señala la Disposición Adicional Primera de este Real Decreto: “Los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, Impuesto sobre Sociedades e Impuesto sobre la Renta de no Residentes que sean titulares de bienes o derechos que no se correspondan con las rentas declaradas en dichos impuestos, podrán regularizar la declaración prevista en esta disposición con el objeto de regularizar su situación tributaria, siempre que hubieran sido titulares de tales bienes o derechos con anterioridad a la finalización del último periodo impositivo cuyo plazo de declaración hubiera finalizado antes de la entrada en vigor de esta disposición”. Aflorar rentas no declaradas que se han materializado en activos, ocultos o no. De la norma se desprende que la presentación de esta declaración especial tiene por objeto la regularización de la situación tributaria.  Permite   aflorar rentas no declaradas que se han materializado en activos ocultos o no: dinero en metálico, cuentas bancarias a nombre del contribuyente o de un fiduciario, bienes inmuebles…Fuentes La norma es desarrollada por este Real Decreto y completada por el Real Decreto-Ley 19/2012 de 25 de Mayo, por la Orden de 31 de Mayo de 2012 por la que se aprueba el modelo de declaración , por dos informes sobre la misma de la Dirección General de Tributos de fechas 27 de Junio de 2012 y 11 de Octubre de 2012 y últimamente por la Ley 7/2012 de 29 de Octubre, de modificación de normativa tributaria y presupuestaria y adecuación de la normativa financiera para la intensificación en las actuaciones de prevención  y lucha contra el fraude.La Disposición adicional primera del Real Decreto-Ley 12/2012, de 30 de Marzohttp://www.boe.es/boe/dias/2012/03/31/pdfs/BOE-A-2012-4441.pdf Disposición Final Tercera del Real Decreto-Ley 19/2012 de 25 de Mayohttp://www.boe.es/boe/dias/2012/05/26/pdfs/BOE-A-2012-6929.pdfOrden de 31 de Mayo de 2012 por la que se aprueba el modelo de declaraciónhttp://www.boe.es/boe/dias/2012/06/04/pdfs/BOE-A-2012-7391.pdfInforme de la Dirección General de Tributos de 27 de Junio de 2.012http://www.minhap.gob.es/Documentacion/Publico/Tributos/Informes/Informe_Regularizacion_Declaracion_Tributaria_Especial.pdf Informe de la Dirección General de Tributos de 11 de Octubre de 2012. Descargar PDFLey 7/2012 de 29 de Octubre, de modificación de normativa tributaria y presupuestaria y adecuación de la normativa financiera para la intensificación en las actuaciones de prevención  y lucha contra el fraude.http://www.boe.es/boe/dias/2012/10/30/pdfs/BOE-A-2012-13416.pdfDeclaración tributaria especial y prevención del blanqueo de capitales y financiación del terrorismo Nota de la Secretaría General del Tesoro de 14/05/2.012 http://www.aedaf.es/gestion_documental/documentos/declaracion%20tributaria%20especial%20rdl12_2012_pbc.PDF Nota de la Secretaría General del Tesoro de 29/05/2012 http://www.aedaf.es/gestion_documental/documentos/nota%20mec%20sobre%20anmistia%20vs%20blanqueo.pdf ASOCIACIÓN ESPAÑOLA DE ASESORES FISCALES Aspectos y preguntas más relevantes http://www.aedaf.es/gestion_documental/documentos/ria41DECLARACION%20TRIBUTARIA%20ESPECIAL.pdfAEDAF Video para presentar la Declaración Tributaria Especial http://www.primeralectura.es/modelo750_AEDAF/750/750.htmlAl menos una Ley Orgánica de reforma del código penal ha  sido anunciada para este otoño, con la premura de que su entrada en vigor ha de ser anterior al 30 de Noviembre de 2012, porque esta es la última fecha en que se permitirá efectuar el ingreso correspondiente a la cantidad que se regularice. Persigue el gobierno un incremento de la recaudación por medio de la regularización de rentas ocultas que tributarán al tipo impositivo del 10 por ciento. Persigue igualmente la incorporación de activos que contarán para futuras declaraciones en el impuesto sobre la renta en el caso de intereses o dividendos o en el impuesto sobre sociedades. Se ha de tener especial cuidado en la tributación del   impuesto sobre el patrimonio. Esta declaración tendrá el carácter de una única autoliquidación, que no comportará ni sanciones, ni intereses,  ni recargos.Declarar para evitar la calificación como delito fiscal Permitirá además evitar la calificación de delito fiscal para aquellas rentas que la hubieran merecido.El plazo de prescripción Para las rentas obtenidas lícitamente que no se han declarado, el plazo de prescripción es de 4 años. Este plazo es de 5 años cuando se trata de rentas obtenidas lícitamente, pero que constituyen delito fiscal: cuando la cantidad defraudada por cada concepto impositivo y año supera los 120.000 euros. Pero la calificación del delito fiscal como blanqueo de capitales puede alargar el periodo de prescripción hasta 10 años. Así debemos interpretar que si no existe delito fiscal no existiría delito de blanqueo de capitales derivado de las conductas defraudatorias a la hacienda pública (defraudación de la cuota por cuantía superior a 120.000 euros) que han sido regularizadas correctamente. Si desaparece la punibilidad del delito precedente también desaparecería el presupuesto de hecho para la punición en estos casos de las conductas constitutivas del tipo del delito de blanqueo de capitales.  Esta exoneración de responsabilidad penal sólo sería aplicable a las conductas de blanqueo relacionadas con bienes o activos procedentes de los incumplimientos tributarios que son subsanados (correctamente) por medio de la regularización tributaria especial. Pero no es aplicable para el resto de los supuestos de blanqueo de bienes procedentes de cualquier otro delito.  La segunda nota aclaratoria del Ministerio de Economía sobre la declaración tributaria especial y el blanqueo de capitales    se puede entender como añadido o complemento de un importante matiz o precisión que no se incluyó en la primera nota: la regularización tributaria desactiva la obligación de comunicar operaciones sospechosas al SEPBLAC cuando las operaciones se relacionan con la  regularización tributaria. Pero debemos  considerar plenamente vigentes todo el resto de medidas del sistema preventivo anti blanqueo, a saber, identificación y conocimiento del  cliente, conservación de documentos y examen de operaciones entre otras. Por otra parte, surgen dudas sobre si deben incluirse en el reporting sistemático  las operaciones de ingreso en cuenta de dinero en efectivo vinculadas a la regularización tributaria. Esta es una obligación general de comunicación sistemática mensual al SEPBLAC (artículo 20 Ley 10/2010) de las operaciones en efectivo por importe superior a 30.00 Euros. En este terreno persisten las dudas pues la Segunda Nota del Tesoro habla de que no será preceptiva ninguna comunicación sin distinguir entre la comunicación de operaciones sospechosas por indicios del artículo 18 y la declaración sistemática del artículo 20 de la Ley 10/2010. Por tanto, en caso de duda siempre será mejor cumplir con la obligación del artículo 20 pues además no implica ningún juicio de valor sobre sospechas en la operación  sino que su naturaleza es de  carácter informativo o estadístico. La consideración del delito fiscal como determinante del delito de blanqueo de capitales siempre tuvo y aún sigue teniendo muchas aristas que han dado lugar a un encendido debate en la doctirna y la jurisprudencia. En suma, se ha discutido mucho sobre la viabilidad de considerar blanqueo la ocultación de bienes que proceden de una actividad lícita que sólo se constituye en ilícito cuando se puede determinar el alcance de la cuota defraudada. En España, siguiendo la tendencia impuesta por el GAFI, la Ley 10/2010 quiso pacificar el tema previendo de forma explícita que se considerarían bienes procedentes de actividad delictiva “la cuota defraudada en el caso de los delitos contra la Hacienda Pública”. Este planteamiento es importante para planificar la declaración tributaria y establecer qué parte de la obligación tributaria de los activos no declarados ya ha prescrito y no es preciso regularizarla.  En todo caso, la declaración tributaria impide que el delito fiscal se constituya en un delito de blanqueo de capitales, pero no inmuniza del delito de blanqueo de capitales, cuyo plazo de prescripción es y seguirá siendo de diez años, con o sin regularización.¿Es constitucional esta norma? Se ha hablado de la posible inconstitucionalidad de esta norma, con el peligro que supondría para quien hubiera regularizado se pudiera encontrar sin la protección de la misma.  Según comenta el catedrático Don Joan Francesc Pont Clemente en una conferencia que dió el 12 de Septiembre de 2012 en Aedaf (Asociación Española de Asesores Fiscales) : “Esta Ley excepcional supone una derogación parcial para los supuestos acogidos a ella de un conjunto notable de preceptos del Derecho material y del Derecho sustantivo. En cuanto al primero, por lo que supone de condonación de deudas tributarias devengadas, y en cuanto al segundo, por reducir o acotar las facultades de la Hacienda Pública en la aplicación de los tributos. El legislador, aunque haya sido suplantado por el Consejo de Ministros, ha hecho renacer algo que Pont Mestres pensó, no sin dudas, que sólo era concebible como una ocasión única, la afloración de activos ocultos, regulada en los artículos 93 a 95 de la Ley 76/1963 de 23 de diciembre. En el marco de aquella regularización de balances, aprobada nada más romperse las fronteras de la autarquía, y destinada, principlmente, a la actualización de los balances de las compañías mercantiles, el artículo 93 permitía hacerse lucir en contabilidad, con excepción de cualquiera impuestos, gravámenes y responsabilidades de todo orden frente a la Administración, los elementos del activo que no constasen en ella, debiendo haber figurado…” Ello forma parte de la argumentación de que no se trata de una norma inconstitucional, pues ya se produjo otra con anterioridad, ante otra situación única: el fin de la autarquía económica. Se considera además que el contribuyente regulariza su situación en base a un principio de confianza basado en las directrices de diversa índole sentadas por la Dirección General de Tributos.¿Puede generar una comprobación por parte de la AEAT? Otra crítica a esta regularización consiste en pensar en que podría ser objeto de investigación por la Administración de Hacienda. Según el mismo autor : “No puede dejar de observarse…que un sector de la Inspección de los Tributos, sostiene que la Administración puede iniciar un procedimiento de comprobación que tenga por objeto los impuestos regularizados mediante la declaración especial,  que concluya con la correspondiente liquidación administrativa practicada con arreglo a la verdadera naturaleza tributaria y a la fuente de la que proceden las rentas que se han aplicado a la adquisición de los activos ocultos. Estas mismas voces, reconocen no obstante, que dicha interpretación no es realmente la pretendida por el redactor de la norma, para el que la medida aprobada ha de permitir que el pago del gravamen libere definitivamente de cualquier obligación de contenido económico derivada de la regularización.” Sobre este aspecto reproduzco la parte correspondiente del informe de la Dirección General de Tributos: “Posibilidad de efectuar una comprobación aislada por la Administración Tributaria de la propia declaración tributaria especial. Al respecto, se considera que no resulta procedente la comprobación aislada de la declaración tributaria especial por cuanto que la misma, a pesar de tener la consideración de declaración tributaria, no se presenta en cumplimiento de una obligación tributaria (en los términos de los artículos 19 y siguientes de la Ley General Tributaria), ni tan siquiera de carácter informativo, sin perjuicio de que, una vez invocada la misma por el obligado tributario en el curso de un procedimiento de comprobación de una concreta obligación tributaria (concepto y periodo definidos), la Administración tributaria pueda efectuar una comprobación al efecto de valorar el ajuste a la realidad de lo en ella manifestado”. La regularización fiscal se produce en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en el Impuesto sobre Sociedades, en el Impuesto sobre la Renta de los no Residentes…pero… ¿qué ocurre con los impuestos indirectos, como el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales o el mismo Impuesto sobre el Valor Añdido? La Declaración Tributaria Especial no exime del cumplimiento de estas obligaciones en el supuesto que se planteara una comprobación sobre las mismas.Iniciada una actuación de comprobación no podrá ya presentarse la declaración tributaria especial. Cabe advertir que cualquier actuación de comprobación iniciada y no concluida referida a un ejercicio e impuesto concreto impide que puedan invocarse los efectos de la declaración tributaria especial en relación con tal ejercicio e impuesto, aun cuando la comprobación iniciada no guarde relación con las rentas declaradas que se materializaron en el bien o derecho objeto de la declaración tributaria especial.Compatibilidad de la declaración tributaria especial con la regularización a través de autoliquidaciones complementarias. Ambas vías de regularización son compatibles, pudiendo utilizarse indistintamente e incluso de forma complementaria por el obligado tributario para regularizar su situación tributaria.Efectos positivos para el contribuyente La presentación de la declaración tributaria especial determina que la adquisición de los bienes y derechos regularizados que se habían mantenido ocultos se entienda que corresponde con rentas declaradas (el importe declarado) y por tanto, no pueden tener la consideración de ganancias patrimoniales no justificadas o como renta presunta de este mismo ejercicio o en ejercicios posteriores.Afloración de activos  no prescritos obtenidos entre los años 2008 y 2011 con el pago de un gravamen del 10 %. Bien, dicho esto es conveniente acotar en el espacio y en el tiempo esta norma. A diferencia de la regularización de balances de 1.963, la regularización actual permite aflorar activos no declarados, ocultos o no,  a personas físicas y jurídicas. Se obtiene pues con ella la liberación en tres Impuestos: en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en el Impuesto sobre Sociedades y en el Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Pero atención, con un pago no se liberan dos gravámenes. Así, en el caso de una sociedad que ha entregado a un socio en un periodo no prescrito, una cantidad de dinero, sin que tributara en el Impuesto sobre Sociedades, y el socio hubiera depositado  este dinero en una cuenta en otro país, no bastaría un pago del 10 por 100 para liberar ambos gravámenes. En este supuesto la sociedad no podría acudir a la declaración tributaria especial, dado que no sería poseedora de activos que se correspondieran con rentas no declaradas y debería regularizar por medio de la presentación de declaraciones complementarias.  En cuanto al Impuesto sobre el Patrimonio, habría que regularizar por la vía normal el correspondiente al año 2011, en caso de que hubiera obligación de declarar por este impuesto. Habría que ver si la administración autónoma sancionaría o no el ingreso efectuado a destiempo, o eximiría del mismo por considerar que se trataba de un ingreso consecuencia de una regularización extraordinaria.Rentas ocultas y consumidas, eliminación de pasivos ficticios… Ya hemos dicho que el objeto de la regularización son las rentas no declaradas y materializadas en activos. Así no se puede regularizar un pasivo ficticio, ni una renta oculta y consumida. Este supuesto no está contemplado expresamente en la norma, pero podría caber, porque la norma habla de bienes que no se correspondan con las rentas declaradas, no de activos ocultos. Por lo tanto aquellos activos empresariales financiados con ventas que no se declaran y que se esconden tras falsos acreedores: pasivos ficticios,   podrían ser objeto de la declaración tributaria especial,  siempre que se pudiera precisar los bienes financiados con dichas rentas: por ejemplo las existencias. Por el contrario no se entenderán regularizadas por la presentación de la declaración tributaria especial las rentas que por su naturaleza no puedan materializarse en la adquisición de bienes y derechos objeto de la declaración especial, tales como gastos incorrectamente deducidos por amortizaciones o previsiones, rentas puestas de manifiesto por correcciones valorativas, eliminación de pasivos ficticios…Valor del objeto a declarar En cuanto al valor del objeto a declarar tratándose de cantidades depositadas en cuentas abiertas al crédito bancario o crediticio, deberá declararse el importe total del saldo a 31 de Diciembre de 2010. No obstante podrá declararse el importe total del saldo de una fecha anterior cuando sea superior, siempre que la diferencia entre ambos importes no se hubiera destinado a la adquisición de otro bien o derecho objeto de la declaración. De acuerdo con esta regla se declarará el saldo total a 31 de Diciembre de 2010 quedando incluido en este saldo los rendimientos generados por la cuenta y materializados en la misma. En el caso de bienes inmuebles, se trata de su valor de adquisición.Incidencia de la prescripción en la declaración de bienes transformados.  Dice a este respecto el segundo informe de la Dirección General de Tributos: “Ante las dudas suscitadas sobre la forma de determinar la parte del valor de adquisición del bien objeto de declaración (el existente a 31 de Diciembre de 2.010), que procede de un bien originario adquirido en un ejercicio prescrito, debe señalarse que, tal y como se indica en el aludido informe, no puede considerarse en todo caso que la totalidad de las rentas no declaradas que se materializaron en el bien originario se encuentran igualmente materializadas en el bien objeto de declaración, dado que se ha producido una sucesión de rentas generadas en ejercicios no prescritos que formarán parte del valor de adquisición del bien objeto de declaración, rentas que deben tomarse en consideración. Habrá dos formas de efectuar el cálculo: 1) Podrá no declararse, por entender que procede de ejercicios prescritos, la parte del valor de adquisición del bien existente a 31 de Diciembre de 2.010 que exceda del sumatorio de las rentas positivas en los ejercicios no prescritos como consecuencia de las sucesivas transformaciones. De esta forma, el importe a declarar coincidirá con el sumatorio de las citadas rentas positivas, con el límite del valor de adquisición del bien existente a 31 de Diciembre de 2010. 2) Otra forma de cálculo consiste en restar del valor de adquisición del bien existente a 31 de Diciembre de 2.o1o, las pérdidas generadas en las sucesivas transformaciones. Dicha cantidad es la que podremos no declarar del bien existente a 31 de Diciembre de 2.010.Presentación de la declaración tributaria especial y pago  Y la regularización, por medio del modelo 250, puede hacerse ya y es conveniente realizar de manera simultánea el pago correspondiente, pero podría presentarse la declaración y efectuarse el pago posteriormente, cuya última fecha es el 30 de Noviembre de 2.012.Posibilidad de solicitar un aplazamiento No resulta de aplicación la figura del aplazamiento o fraccionamiento porque la disposición adicional primera del Real Decreto Ley 12/2012 establece que ” las personas y entidades previstas en la misma deberán ingresar la cuantía resultante de la declaración tributaria especial”. No será preciso regularizar los bienes y derechos cuya titularidad se corresponda con ejercicios prescritos En el caso de que el contribuyente se encuentre en condiciones de acreditar que la titularidad de los bienes y derechos corresponde a ejercicios prescritos, podrá declarar solamente los bienes y derechos cuya titularidad se corresponda con ejercicios no prescritos. Las rentas no declaradas y materializadas en activos tampoco declarados, son las obtenidas en el periodo de tiempo en que el impuesto no ha prescrito, por una parte el año 2.007 y por otra el último ejercicio cuyo plazo de declaración se hallaba vencido con anterioridad a la promulgación del Real Decreto Ley 12/2012 de 30 de Marzo de 2012, es decir, para aquellos ejercicios coincidentes con el año natural, el 31 de Diciembre de 2.010.La imprescriptibilidad de los periodos prescritos Conforme a la   Ley 7/2012 de 29 de Octubre de  modificación de normativa tributaria y presupuestaria y adecuación de la normativa financiera para la intensificación en las actuaciones de prevención  y lucha contra el fraude, se modifica la disposición transitoria decimoctava de la Ley General Tributaria, que queda redactada de la siguiente manera: Los obligados tributarios deberán suministrar a la Administración tributaria conforme a lo dispuesto en los artículos 29 y 93 de esta Ley y en los términos que se establezca reglamentariamente: a) Información sobre las cuentas abiertas en el extranjero en entidades que se dediquen al tráfico bancario o crediticio de las que sean titulares o beneficiarios en las que figuren como autorizados o de alguna otra forma ostenten poder de disposición. b) Información de cualesquiera títulos, activos, valores o derechos representativos del capital social, fondos propios o patrimonio de todo tipo de entidades, o de la cesión a terceros de capitales propios de los que sean titulares y que se encuentren depositados o situados en el extranjero, así como de los seguros de vida o invalidez de los que sean tomadores y de las rentas vitalicias o temporales de las que sean beneficiarios como consecuencia de la entrega de un capital en dinero, bienes muebles o inmuebles, contratados con entidades establecidas en el extranjero. c) Información sobre bienes inmuebles y derechos sobre bienes inmuebles de su titularidad situados en el extranjero. Se modifica igualmente el artículo 39 de la Ley del IRPF: Salvando la anterior redacción en que trataba como ganancias patrimoniales no justificadas aquellas que no se correspondan con la renta declarada, integrándose en la base general del impueto, salvo que el contribuyente pruebe que ha sido titular de estos bienes en una fecha anterior a la del periodo de prescripción del impuesto, añade en un párrafo 2 que “en todo caso tendrán la consideración de ganancias de patrimonio no justificadas y se integrarán en la base liquidable general del periodo impositivo más antiguo entre los no prescritos susceptibles de regularización, la tenencia, declaración o adquisición de bienes o derechos respecto de los que no se hubiera cumplido el plazo establecido al efecto la obligación de información a que se refiere la disposición adicional decimoctava de la Ley 58/2003 de 17 de Diciembre General Tributaria” Finalmente en la Disposición Adicional primera : Régimen sancionador en supuestos de ganancias patrimoniales no justificadas y de presunción de obtención de rentas, dice que lo dispuesto en el artículo 39.2 de la Ley 35/2006 de 28 de Noviembre del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes del impuesto sobre sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, y en el artículo 134.6 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, determinará la comisión de infracción tributaria, que tendrá la consideración de muy grave, y se sancionará con una multa pecuniaria proporcional del 150 por ciento del importe de la base de la sanción.Dinero en efectivo. Con respecto a este apartado la Orden HAP/1182/2012 de 31 de Mayo dice que: “en particular, tratándose de dinero en efectivo será suficiente la manifestación a través del modelo de declaración, de ser titular del mismo con anterioridad a 31 de Diciembre de 2010, siempre que con carácter previo a la presentación de la declaración tributaria especial se hubiera depositado en una cuenta cuya titularidad jurídica corresponda al declarante abierta en una entidad de crédito residente en España, en otro Estado de la Unión Europea o en un Estado integrante del Espacio Económico Europeo que haya suscrito un convenio con España para evitar la doble imposición internacional…” Y la opinión sobre este particular de Don Juan Francesc Pont en la conferencia a la que he aludido es la siguiente: “Ya las primeras observaciones sobre la Disposición Adicional Primera del RDL 12/2012 de 30 de Marzo, advirtieron de la dificultad de prueba de la existencia de dinero en efectivo y de la imposibilidad práctica (o al menos, de la dificultad extrema) de acreditar al verdadero propietario en los supuestos de ciertos negocios fiduciarios”. Tras referir el párrafo de la Orden referente al dinero en efectivo, agrega que: “La previsión anterior tiene, en principio, la naturaleza de presunción iures et de iure, lo que hubiera aconsejado radicarla en sede legal, aunque puede concebirse también como una mera explicación asociada a la dificultad de prueba que el dinero en efectivo siempre comporta. Ésta parece ser la visión del Gobierno al tratar el tema en una Orden Ministerial”. Disparidad entre el titular jurídico del bien o derecho objeto de declaración cuando éste no resida en territorio español, y el titular real. La segunda cuestión es la posible disparidad entre el titular jurídico del bien o derecho objeto de declaración cuando éste no resida en territorio español, y el titular real, se podrá considerar como titular a este último -en los términos de la reforma introducida por el R.D.L 19/2012 de 25 de Mayo, siempre que el verdadero titular llegue a ostentar la titularidad jurídica de los bienes con anterioridad a 31 de Diciembre de 2013.Criterios de la Dirección General de Tributos sobre diversas cuestiones relativas al procedimiento de regularización y publicadas en el segundo informe.1) Contribuyente que debe presentar la declaración tributaria especial en los supuestos de cotitularidad de bienes y derechos: especial referencia al régimen de gananciales. Hay que tener claro en primer lugar que en el supuesto de cuentas bancarias debe distinguirse entre la titularidad de la cuenta y entre quién ha generado estos bienes. La declaración tributaria especial debe efectuarla pues este último, no el titular formal o aparente de la cuenta bancaria. Así pues en los casos de cotitularidad de bienes o derechos la declaración tributaria especial se presentará por cada uno de los cotitulares en la parte correspondiente a su cuota de participación. Hallándonos en el supuesto de un matrimonio bajo el régimen económico de gananciales y  de que uno de los cónyuges obtiene    e rentas procedentes de una actividad económica, podrá presentar la declaración tributaria especial el cónyuge que hubiera obtenido estas rentas.  2) Presentación de la declaración tributaria especial por los herederos en el caso del fallecimiento del titular de los bienes o derechos que se corresponden con las rentas no declaradas. Así es, siempre que hubiera obtenido dichas rentas con anterioridad al 31 de Diciembre de 2.010.  3.1) Presentación de la declaración tributaria especial por el titular real. Así cuando el titular jurídico del bien o derecho de la declaración tributaria especial no resida en territorio español y no coincida con el titular real, se podrá considerar como titular a este último siempre que llegue a ostentar la titularidad jurídica antes de 31 de Diciembre de 2.012. Se considerarán titulares reales aquellas personas o entidades que tengan el control de los bienes y derechos. No se exige que se desmonte la estructura fiduciaria que oculta al titular real, si no que éste, a 31 de Diciembre de 2.013 sea a la vez el titular jurídico. Difícilmente si el titular real lo es de unas participaciones de las que tiene una parte que no le permite tener el control de la entidad, podrá ser el titular jurídico de ésta. Puede plantearse entonces que deberá proceder a la escisión o disolución de esta entidad para obtener la titularidad jurídica de una parte de los bienes, pero no es necesario, bastará con que aparezca como el titular jurídico de aquella parte de la que era únicamente el titular real. 3.2) Entre el 30 de Noviembre de 2.012 y el 31 de Diciembre de 2.013, quién deberá declarar las rentas obtenidas? Aquél que presente la declaración tributaria especial y que en esta fecha se constituya en el titular jurídico.